העסקת עובד ישראלי במדינת יעד חושפת גם את העובד למיסוי ישיר, וגם את החברה המעסיקה לרישום ולמיסוי בחוץ לארץ בגין קיומו של מוסד קבע. הנוכחות הפיזית של העובד מחייבת את התאגיד הישראלי להתמודד עם רגולציה זרה, דרישות ציות וסכנת כפל מס. היערכות משפטית מקדימה ובחינת מודלים חלופיים של העסקה מונעות חשיפות אלו, ומאפשרות המשך פעילות חלקה.
כיצד נוכחות עובד מייצרת מוסד קבע לחברה בחוץ לארץ?
חברות רבות שולחות את העובדים שלהן לרילוקיישן מסוג כזה או אחר. הרוב נוטים לחשוב כי כאשר עובד נשלח לרילוקיישן, הוא והוא בלבד חשוף למיסוי ישיר כאשר בהיותו שוהה רוב השנה המדינה הזרה, הוא עשוי להפוך לתושב אותה מדינה לצרכי מס, ולשנות (גם מבלי משים) את המעמד המיסויי שלו. עם זאת, מעסיקים לא תמיד מודעים לכך שעצם הנוכחות והפעילות של העובד במדינת היעד, עלולה לייצר לחברה הישראלית מוסד קבע (Permanent Establishment) במדינה זרה. משמעות הדבר היא שמדינת היעד רואה בחברה כמי שמנהלת עסקים בשטחה, גם ללא חברה בת, סניף רשמי או משרד רשום.
בהרבה מקרים חבות המס שעשויה להיווצר לחברה המעסיקה בחו"ל אינה גבוהה במיוחד, אך עצם מוסד הקבע במדינה מחייב את אותה לפתוח תיק במדינה הזרה, להירשם ברשויות המקומיות, להגיש דוחות תקופתיים באמצעות מייצג מקומי, ולתמוך את הדו"חות בעבודות מחירי העברה. נטל בירוקרטי זה, הוא בדיוק הדבר שחברות עם עובדים בחו"ל שואפים להימנע ממנו – שכן הוא פותח פתח לביקורות של רשויות זרות, מחייב הקצאת משאבים לציות רגולטורי מקומי, וכרוך בעלויות גבוהות.
ברוב מדינות העולם, ישנם הגדרות ברורות למקום הפקת ההכנסה. בישראל למשל, מקום הפקת ההכנסה נקבע בסעיף 4א לפקודה. בנוסף, ישנן אמנות למניעת כפל מס, כמו למשל זו של ישראל וארה"ב אשר גם כן קובעות מבחנים וקריטריונים למקום הפקת הכנסות שונות.
הכלל הרווח הוא שרואים את מקום הפקת הכנסות מעבודה, לפי המקום הפיסי שממנו התבצעה העבודה. בשל כך, עובד של חברה ישראלית, אשר עובד מתוך מדינה מסוימת, רואים את הכנסותיו ממשכורת כאילו הופקו באותה מדינה, כך שלישראל אין בהכרח זכות מיסוי ראשונית על הכנסות אלו, וזאת למרות שהחברה המעסיקה מנכה מס במקור בישראל בעת תשלום המשכורות.
נניח שחברה ישראלית מעסיקה עובד ישראלי שעלות שכרו השנתית היא 1,000,000 ש"ח. אותו עובד נשלח לפרויקט בחו"ל מטעם החברה, או אפילו מבקש להמשיך לעבוד עבור החברה מחו"ל מתוך אילוצים או נוחות לבצע רילוקיישן. ככל שאותו עובד שוהה במדינה זרה מעל 183 ימים בשנת מס מסוימת, אזי מדינת היעד עשויה גם לחייב את אותו עובד להגיש דו"ח מס שנתי אישי כתושב המדינה, ולשלם מס הכנסה שולי על הכנסותיו ממשכורת.
לאותו עובד כבר ניכו מס במקור בישראל, ולכן הוא בהכרח נמצא בסיטואציה לא רצויה של כפל מס. תיקון העיוות המיסויי יכול להיעשות על-ידי הגשת דו"ח מס בישראל ודרישת החזר מס – אם כי מדובר במשימה לא קלה ליישום, כאשר העובד הלכה למעשה דורש ממס הכנסה החזר מס בגין מס בנוכה לו במקור ממשכורת ישראלית שלא כדין – לכאורה.
לא זו בלבד, אלא שהחברה המעסיקה, אף היא כעת חשופה לרישום במדינה הזרה, והגשת דו"חות מס בגין ההכנסות שהפיקה במדינה באמצעות אותו עובד. נניח כי מדובר בעובד שנותן תמיכה לחברה, והנוכחות שלו לא בהכרח תורמת למכירות ורווחים באותה מדינה, אזי החברה המעסיקה ככל הנראה תידרש להשאיר מרווח של 5%-10% בגין עלות המשכורת של אותו עובד, ולשלם מס חברות סטטוטורי בגין אותו רווח.
ככל שאותו עובד נמנה על הנהלה הבכירה, או כי נוכחותו במדינה הזרה תורמת משמעותית לגידול במכירות והרווחים של החברה הישראלית באותה מדינה, אזי החברה צפויה להתמודד עם סיכון נוסף לפיה יראו באותו עובד כ-"סוכן תלוי". המשמעות היא, שהרווח שהחברה הישראלית תיאלץ להשאיר באותה מדינה ולשלם עליו מס חברות, עשוי להיגזר מתוך המכירות של החברה ללקוחות של אותה מדינה (ולא לפי מרווח קבוע שנגזר מעלות השכר של העובד).
כך למשל, אם החברה הישראלית מוכרת למשתמשים תושבי מדינה מסוימת מנויים לתוכנה שפיתחה בהיקף של 10,000,000 ש"ח בשנה, והרווח התפעולי הכללי של החברה עומד על 70% מתוך המכירות – כאשר נוכחות העובד במדינה הזרה תורמת באופן משמעותי למכירות בהיקף כאמור, אזי קיימת חשיפה לפיה הרווח שיש להשאיר במדינה זו הוא כ- 7,000,000 ש"ח בשנה ועליו יש לשלם מס חברות סטטוטורי.
מומחה למיסוי בינלאומי הבוחן את מודל ההעסקה בודק לא רק באיזו מדינה העובד יושב, אלא מהן סמכויותיו לפעול בשם המעסיק, והאם נדרש להגביל אותן. אם העובד עובד השוהה תקופה ממושכת בחוץ לארץ מוסמך לנהל משא ומתן מהותי, לסגור עסקאות או לחתום על חוזים בשם החברה הישראלית, הוא מייצר עבורה מוסד קבע באופן כמעט מיידי. במקרים אלו, רשות המיסים הזרה תבקש למסות את החברה הישראלית על החלק היחסי מרווחיה שניתן לייחס לפעילותו של אותו עובד.
כך נמנעים מרישום כפול במדינת היעד
לאור הסיכונים שציינו לעיל, חברות רבות מאמצות מדיניות רילוקיישן לעובדים, אשר מגבילות את סך ימי השהייה של העובד בחו"ל או במדינה מסוימת אחת במהלך שנת המס, ככל שההסדר החוזי בין הצדדים נשאר של עובד-מעביד תחת תלוש שכר ישראלי. בעת תכנון הרילוקיישין של העובדים, נדרש לבחון מסגרות התקשרות חלופיות, המנתקות את הזיקה הישירה או את התלות בין החברה הישראלית למיקום הפיזי של העובד.
חלופה מקובלת אחת היא מעבר למודל התקשרות של קבלן עצמאי, כלומר פרילנסר. לחלופין, ארגונים עושים שימוש נרחב בחברות שירותי כוח אדם גלובליות (מה שנקרא חברות EoR, או Employer of Record). במודל כזה, חברה מקומית כלשהי היא זו שמעסיקה את העובד כדין לפי דיני העבודה המקומיים, והיא מחייבת את החברה הישראלית בעלות השכר של העובד בתוספת עמלה כנגד חשבונית בגין שירותי העסקה. פעולה זו מסייעת לנתק את החשיפה המיסויית והמשפטית, ומצמצמת משמעותית את החשיפה להתקיימות פעילות תאגידים מחוץ לגבולות המדינה באמצעות מוסד קבע.
הסכנה של העובד: תכנון מוקדם למניעת כפל מס
במקביל לחשיפת המעסיק, גם העובד עצמו ניצב בפני סיכונים פיננסיים משמעותיים. עובד השוהה ועובד במדינה זרה מעל 183 ימים בשנת מס, חשוף לסכנה ממשית של תשלומי מס מקבילים. כלל האצבע בדיני המס הבינלאומיים, קובע כי זכות הראשונים לגביית המס שייכת למדינה שבה הופקה ההכנסה בפועל, קרי מדינת היעד בה העובד יושב פיזית ומבצע את עבודתו.
חשוב לציין כי תכנון קפדני של ימי השהייה במדינה מסוימת יכול לשמש כמנגנון הגנה, במיוחד כאשר מדובר במעבר למדינת אמנה. על פי מרבית האמנות למניעת כפל מס המבוססות על מודל ה-OECD, מדינת היעד תימנע ממיסוי שכרו של העובד כאשר מתקיימים שלושה תנאים מצטברים: [א] העובד שהה במדינת היעד פחות מ-183 ימים בשנת המס; [ב] השכר משולם על ידי מעסיק שאינו תושב מדינת היעד (כלומר, המעסיק הישראלי אינו רשום שם); [ג] השכר אינו משולם על ידי מוסד קבע של המעסיק במדינת היעד. אי-עמידה בכל אחד מהתנאים מפקיעה את הפטור. במצב כזה, זכות המיסוי נותרת בלעדית בידי מדינת ישראל, והחשיפה לתשלום מס כפול מצטמצמת לחלוטין.
לכן, גם פתרון של הימנעות משהייה ממושכת העולה על 183 ימים בכל שנת מס במדינה מסוימת עשוי להיות רלוונטי לעובד ולחברה המעסיקה.
בניית תשתית משפטית להעסקה גלובלית בטוחה
ניהול כוח אדם בינלאומי או העסקת עובדים ברילוקיישן דורש הרבה מעבר להנפקת תלוש שכר סטנדרטי. התעלמות מהכללים הנוקשים החלים ברוב מדינות העולם המאמצות את גישה ה- OECD, מעמידה גם את החברה וגם את העובד בסיכון כפול ומיותר. בניית מתווה התקשרות נכון מראש נועדה למזער באופן משמעותי את חשיפת החברה לדרישות דיווח סבוכות, ולסייע בהגנה על התמורה הכלכלית של העובד תוך צמצום הפתעות מול רשויות מס זרות.
